DPH - dodání zařízení a daň na vstupu

Nárok na odpočet:

Investor může uplatnit odpočet DPH z dodaného zařízení (resp. jeho komponentů, přitom jak ze samotné ceny zboží, tak i z montážních prací či vedlejších nákladů) za podmínek § 72 zákona o DPH. Podmínkou je především to, že předmětný vstup bude sloužit k uskutečňování plnění, zdaňovaných na výstupu.

Protože zařízení slouží investorovi k tomu, že dodává do distribuční sítě elektřinu (což je zdanitelným plněním), základní podmínka pro uplatnění odpočtu je splněna.

Nárok na odpočet je přitom nutné krátit u takových vstupů, které slouží k uskutečňování zdanitelných plnění (resp. k ekonomické činnosti) pouze částečně. Zdálo by se, že u drobných fotovoltaických elektráren jde právě o případ, kdy zařízení slouží jen zčásti k ekonomické činnosti plátce (tj. dodání přebytků vyrobené energie do distribuční sítě, tj. zdanitelné plnění), kdežto zčásti slouží k výrobě elektřiny pro vlastní potřebu (provozování rodinného domu k bydlení). Ze zadání dotazu však vyplývá, že z technického hlediska je do distribuční sítě dodávána veškerá vyrobená elektřina (tazatel uvádí, že distribuční společnost jakožto subjekt vykupující elektřinu hradí investorovi i část odpovídající vlastní spotřebě…), s tím, že obratem je elektřina pro napájení rodinného domu zase investorem z distribuční sítě nakupována.

Je-li tomu tak, pak podle mého názoru platí, že zařízení slouží výhradně k dodávání elektřiny do distribuční sítě, tj. výhradně k uskutečňování zdanitelného plnění na výstupu. Což pak pro účely DPH znamená, že

• veškerá energie vyrobená fotovoltaickým zařízením by měla být zdaňována daní na výstupu,
• investor, plátce DPH, naopak má plný nárok na odpočet daně na vstupu.

Sazba uplatněná dodavatelem:

Sníženou sazbu daně (9 %) může dodavatel aplikovat v případě, že předmětem dodávky je „poskytnutí stavebních a montážních prací spojených se změnou dokončené stavby…rodinného domu…včetně příslušenství, vymezenou stavebním zákonem...".

To znamená, že, je-li instalace fotovoltaické elektrárny:

• změnou dokončené stavy rodinného domu, nebo
• změnou dokončené stavy příslušenství rodinného domu

ve smyslu stavebního zákona, pak lze aplikovat sníženou sazbu, a to jak u samotných montážních prací, tak i u jednotlivých hmotných komponent, které jsou v rámci montáže zabudovány.

Příslušenstvím rodinného domu je přitom to, co odpovídá definici příslušenství v § 121 občanského zákoníku. Příslušenstvím jsou věci, které náležejí vlastníkovi věci hlavní a jsou jím určeny k tomu, aby byly s věcí hlavní trvale užívány.

Výkladové stanovisko MF ČR (Informace k uplatňování zákona o DPH u výstavby po 1. 1. 2008) přitom jako příklad příslušenství k rodinnému domu uvádí, že jím mohou být „…například stavby plnící doplňkovou funkci ke stavbě hlavní a ostatní stavby, například:

• garáže, zahradní altány, kůlny, skladové prostory pro dům;
• podzemní stavby, například jímky, jámy pro měřící zařízení, čističky odpadních vod sloužící domu, vinné sklepy, stavby pro tepelná čerpadla;
• oplocení;
• přípojky na veřejné rozvodné sítě a kanalizace, které jsou ve vlastnictví majitele rodinného domu nebo bytového domu;
• připojení drobných staveb na  rozvodné sítě a kanalizaci stavby hlavní (liniové stavby sloužící domu);
• studny;
• bazény.

Podle mého názoru pro případ malé fotovoltaické elektrárny samostatně vybudované na pozemku u rodinného domu můžeme dovodit, že sníženou sazbu daně aplikovat nelze a dodavatel by měl aplikovat sazbu základní. Taková fotovoltaická elektrárna není:

• ani změnou dokončené stavby  provedenou na rodinném domě (jako je tomu u článků připevněných na střechu rodinného domu)
• ani změnou dokončené stavby provedenou na jakémkoli příslušenství rodinného domu (např. články umístěné na střeše kůlny či altánu),
• ani sama o sobě není a nemůže být příslušenstvím rodinného domu.

Přitom je třeba připustit, že názory mohou být i jiné a zvláště třetí bod (tj. fotovoltaická elektrána není a nemůže být příslušenstvím rodinného domu) se může jevit jako velmi sporný. Podle mého názoru je ale nutné vycházet z toho, že u vymezení příslušenství nelze vycházet beze zbytku pouze ze samotné vůle vlastníka (tj. z toho, jaké věci vlastník „určí" k trvalému užívání společně s věcí hlavní, nýbrž je nutné brát v úvahu objektivní stav: pokud účelem rodinného domu objektivně je užívání k bydlení (nikoli k výrobě elektřiny) a účelem fotovoltaické elektrárny je objektivně komerční výroba a prodej elektrické energie do distribuční sítě (nikoli bydlení), pak podle mého názoru  - bez ohledu na vůli vlastníka - nelze elektrárnu považovat za příslušenství rodinného domu. Nic na to nemění fakt, že rodinný dům samotný je též napájen elektrickou energií, tím spíše, že jak ekonomický mechanismus, tak i technické řešení jsou takové, jaké jsou (viz dále - veškerá vyrobená elektřina je dodávána do distribuční sítě, s tím že energie pro napájení rodinného domu je vedle toho z distribuční sítě nakupována, za jiných cenových podmínek).

Z toho pohledu je rozdíl mezi např. tepelným čerpadlem (které zásobuje teplem výhradně samotný rodinný dům) či solárními panely (solární ohřev vody pouze pro potřeby rodinného domu) a fotovoltaickou elektrárnou (výroba a dodání energie do distribuční sítě).

Z výše uvedených souvislosti je namístě podle mého názoru uzavřít, že u dodání fotovoltaické soustavy samostatně stojící na pozemku u rodinného domu (nikoli pevně spojené s rodinným domem či jeho příslušenstvím, které by představovalo změnu dokončené stavby), by měla být dodavatelem aplikována DPH v základní sazbě.

Uveďme ještě, že v případě jakýchkoli pochybností poskytovatele zdanitelných plnění ohledně sazby DPH dává zákona o DPH v § 47a plátci možnost obrátit se na správce daně s žádostí o závazné posouzení správnosti aplikované sazby DPH.

DPH - prodej elektřiny a daň na výstupu

Viz vyjádření shora: pokud distributor elektřiny vykupuje za zvýhodněnou sazbu nikoli pouze „přebytky" (tj. rozdíl mezi elektřinou vyrobenou a elektřinou spotřebovanou pro vlastní potřebu provozování rodinného domu), pak veškerá elektrická energie vyrobená malou fotovoltaickou elektrárnou je předmětem dodání zboží a veškerá takto dodaná energie podléhá zdanění DPH (v základní sazbě).

Není předmětem tohoto rozboru posuzovat, nakolik je předmětný postup v souladu s příslušnými energetickými předpisy, nicméně lze zřejmě vycházet z toho, jaké jsou reálné možnosti technického řešení napojení malé fotovoltaické elektrárny do distribuční sítě.

Daň z příjmů

Z hlediska daně z příjmů podle našeho názoru samostatně stojící fotovoltaická elektrárna, byť je vybudována na pozemku, na němž stojí rodinný dům, a byť je do distribuční sítě napojena prostřednictvím rodinného domu, nepředstavuje technické zhodnocení rodinného domu (není s ním pevně spojena), ale zřejmě bude samostatným stavebním dílem. Jako taková zřejmě spadá pod kód CZ-CC 2302, takže na dani z příjmů náleží do 4. odpisové skupiny.

Pozor ale na to, že součástí stavebních děl, zahrnovaných do klasifikace CZ-CC, jsou technologické prvky (v případě malé elektrárny tedy samotné fotovoltaické články, střídač, měřič atd..). Do 4. odpisové skupiny proto lze podle mého názoru zařadit pouze samotné konstrukční prvky, které slouží k usazení na pozemek). U technologických prvků se vyjde ze zatřídění do SKP. Technologické prvky přitom lze eventuálně považovat i za tzv. soubor movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením a zatřídit je do odpisové skupiny podle hlavního funkčního předmětu. Hlavním funkčním předmětem je zda nepochybně fotovoltaický článek (nebo několik článků), spadající pod kód SKP 32.10.52 (fotosenzitivní polovodičová zařízení). Protože tato položka není výslovně uvedena v Příloze č. 1 zákona o daních z příjmů, zatřídí se v souladu s § 30 odst. 1 do druhé odpisové skupiny (doba odpisování 5 let).

Z pohledu daně z příjmů dlužno dodat, že zákon po dobu 5 let příjmy plynoucí poplatníkovi z provozování malých elektráren osvobozuje od daně z příjmů. Z tohoto důvodu není na druhou stranu možné daňově uplatnit ani související výdaje, mj. třeba právě odpisy technologického zařízení.

Zdroj informací www.du.cz  19.11.2009  Ing. Ondřej Burian